Факторы, влияющие на качество услуг налогового консультанта

Статья посвящена анализу факторов, знание механизма действия которых позволяет существенно повысить конкурентоспособность специалистов, осуществляющих консалтинг в области налогообложения.

Людмила Кирина
Факторы, влияющие на качество услуг налогового консультанта
"Экономические стратегии", №05-06-2006, стр. 156-161

Кирина Людмила Сергеевна — к.э.н., профессор, зав. кафедрой налогов и налогообложения ВГНА Минфина России.

Оказание услуг по налоговому консультированию является новым видом предпринимательской деятельности в нашей стране, и его успешное развитие зависит от целого ряда факторов, знание механизма действия которых позволит существенно повысить конкурентоспособность специалистов, осуществляющих консалтинг в области налогообложения.

Обобщение опыта функционирования данного рынка услуг в нашей стране и за рубежом показало, что для осуществления грамотного и всестороннего налогового консультирования необходимо:
1. Доскональное знание налогового законодательства (не только текущего, но и ожидаемого на планируемый период). Это одно из главных условий возможной оценки его изменений с точки зрения влияния на совокупность налоговых издержек организации-клиента и на различные аспекты финансово-хозяйственной деятельности.
2. Наличие у организации-клиента четкого бизнес-плана на налоговый период – не зная объема реализации и других экономических показателей организации на краткосрочную и долгосрочную перспективу, налоговый консультант не сможет планировать реальные налоговые отчисления на этот период.
3. Наличие у организации-клиента соответствующего кадрового потенциала: специалисты, работающие в финансово-экономической службе, должны не только знать принципы налогообложения, но и понимать и оценивать предложения консультанта, доводить до руководства объективную точку зрения на возможные варианты принятия управленческих решений по вопросам снижения на законном основании налоговых издержек фирмы.

В связи с тем что одним из самых распространенных видов услуг, оказываемых налоговыми консультантами, является стратегическое и текущее налоговое планирование, представляется целесообразным более подробно рассмотреть специфику оказания этого вида услуг как с методической, так и с практической точек зрения.

Налоговое планирование является необходимым условием легальной минимизации налоговой нагрузки конкретной организации. Оно должно проводиться на стадии бизнес-планирования с применением специальных аналитических приемов – ретроспективного и оперативного анализа – и служить основой для перспективного финансового планирования. Одним из факторов, влияющих на качество услуг налогового консультанта, является предоставление и сбор экономической информации в процессе управления налоговыми издержками организации.

Целесообразно рассмотреть этот фактор более подробно.

В деятельности налогового консультанта можно выделить следующие основные этапы работы с информацией:
1. Оценка надежности информации – данный этап особенно важен при проведении анализа внешними пользователями информации (банками, поставщиками, подрядчиками, инвесторами). Особое значение имеет полнота раскрытия существующей информации, которая определяется:
– качеством учетной работы на предприятии и системой внутреннего контроля;
– соблюдением соответствующих процедур при совершении хозяйственных операций (санкционирование, документальное подтверждение, обеспечение сохранности документации и др.).
2. Чтение информации – на этом этапе формируется первоначальное представление о деятельности организации, выявляются изменения в составе и структуре налогооблагаемых баз, налоговых платежей и источников их уплаты, устанавливаются взаимосвязи различных показателей.
3. Анализ информации – представляет собой исследование постановки в организации бухгалтерского, финансового и налогового учета, а также соответствие последнего требованиям налогового законодательства и интересам собственника.
4. Прогнозирование основных показателей по уплате налогов на перспективу – основывается на учете выявленных в процессе анализа резервов и закономерностей деятельности организации и использовании методов перспективного анализа.

К аналитической информации, используемой налоговым консультантом для оптимизации налоговых издержек организации, предъявляется ряд требований:

• аналитичность информации – вся система экономической информации (независимо от источников поступления) должна соответствовать потребностям анализа, т.е. обеспечивать поступление данных именно о тех направлениях деятельности и с той степенью детализации, которая в этот момент нужна налоговому консультанту для решения стоящих перед ним задач;
  
• объективность – экономическая информация должна объективно отражать состояние налогооблагаемых баз на текущий момент и содержать сведения о перспективах их изменения. Иначе выводы, сделанные по результатам анализа, не будут соответствовать действительности, а разработанные предложения не только не принесут пользы организации, но могут и навредить;
  
• единство информации, поступающей из разных источников (планового, нормативного, учетного характера), – из этого требования вытекает необходимость устранения обособленности и дублирования разных источников информации;
  
• рациональность информации – информация должна быть достаточной для принятия решений о налоговой оптимизации (но не излишней);
  
• оперативность – информация должна поступать к налоговому консультанту как можно быстрее, лучше в момент ее появления в учетных регистрах организации. Повышение оперативности предоставления информации достигается за счет применения новейших средств связи, обработки полученных данных на ЭВМ и т.д.
  

Информация, которую возможно и целесообразно использовать в практике налогового консультанта, неоднородна по своему составу и может быть классифицирована по различным признакам, раскрывающим ее сущность (2), а именно: по методу наблюдения; по степени открытости; по виду документирования; по роли в процессе налогового консультирования. Причинами недостатка или некорректности информации могут являться:

• непонимание клиентом важности предоставления консультанту запрашиваемой им информации;
  
• разрозненный характер экономической информации, переданной налоговому консультанту, несопоставимость отдельных ее составляющих;
  
• специальный умысел клиента, скрывающего от консультанта специфическую информацию, касающуюся сопоставления фактически уплаченных сумм налогов и рассчитанных с учетом реальной налоговой базы по каждому налогу.
  

В итоге налоговый консультант будет иметь дело с неполноценной экономической информацией, и его рекомендации не принесут клиенту ожидаемых результатов. Даже если налоговый консультант (налоговый менеджер), осуществляющий оптимизацию налоговых издержек организации, является ее работником, сложности могут иметь место. Эти сложности обусловлены тем, что, во-первых, процесс получения информации будет входить в круг выполняемых им обязанностей; во-вторых, возможно давление со стороны руководства как в отношении сроков предоставления информации, так и ее преобразования в целях получения желаемых администрацией выводов; в-третьих, возможно, налоговая оптимизация станет не единственной проблемой, за решение которой отвечает данный налоговый менеджер, а следовательно, он не будет иметь достаточно времени для сбора и обработки информации.

Напомним, что традиционно используемыми в аналитической практике являются данные бухгалтерского финансового учета и отчетности, поскольку они дают полное и достоверное представление обо всех хозяйственных операциях, осуществляемых в организации, а кроме того, об их финансовых результатах и влиянии на финансовое состояние. Анализ финансовой отчетности позволяет понять и осмыслить имеющуюся в ней информацию, чтобы использовать ее в процессе принятия управленческих решений, в том числе в области налогообложения. В процессе анализа информация подвергается аналитической обработке с помощью различных методов экономического исследования: сравнения, факторного анализа и др.; выявляются недостатки, ошибки, неиспользованные и перспективные резервы.

Место анализа бухгалтерской финансовой отчетности в принятии управленческих решений в области налоговой оптимизации определяется его содержанием, которое составляют:

• анализ абсолютных показателей прибыли;
  
• анализ относительных показателей рентабельности;
  
• анализ финансового состояния, финансовой устойчивости, ликвидности баланса, платежеспособности предприятия;
  
• анализ эффективности использования собственного и заемного капитала;
  
• экономическая диагностика финансового состояния предприятия и рейтинговая оценка эмитентов.
  

Результаты анализа финансовой отчетности могут быть использованы налоговым консультантом в процессе подготовки экономической информации, предоставляемой руководителю организации для принятия обоснованных управленческих решений в области оптимизации налогообложения. Новый источник аналитической информации, являющийся основным в практике налогового консультирования, – это данные налогового учета.

Существует мнение (1, 3, 4), что налоговый учет проводится в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет налога на прибыль организаций. Однако по ряду других налогов (таких, например, как налог на добавленную стоимость) также существуют регистры налогового учета: книга покупок, книга продаж, счета-фактуры и др. Их не относят к регистрам налогового учета, поскольку синтетическая информация о данных расчетах собирается на регистрах бухгалтерского финансового учета. Тот же персонифицированный учет, осуществляемый для расчетов с Пенсионным фондом по уплате причитающейся к перечислению в него части единого социального налога (ЕСН), также не может быть однозначно признан регистром исключительно бухгалтерского финансового учета, поскольку используется и для формирования расходов организации, признаваемых при исчислении бухгалтерской прибыли, и как специализированный учетный регистр, позволяющий аккумулировать данные для определения суммы ЕСН.
По нашему мнению, следует согласиться с Ю.Д. Мельником, который, отмечая взаимосвязь налогообложения и хозяйственной деятельности, указывает на первичность хозяйственной деятельности и необходимость рассматривать влияние на налоги с точки зрения ее интересов: "Самый надежный способ оптимизировать налоги – это оптимизировать всю деятельность предприятия таким образом, чтобы она осуществлялась более эффективным способом" (5).

Являясь на первый взгляд самостоятельными способами финансового менеджмента, способы оптимизации налоговых обязательств организаций, возникающие в процессе налогообложения, во многом базируются на применении методов экономического анализа. В то же время решения, принимаемые на их основе, индивидуальны и определяются особенностями объекта управления (налоговые обязательства организации, возникающие в процессе налогообложения).

Методы анализа воздействия на совокупность налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения, которые используются для оценки осуществленного ранее, производимого или предполагаемого воздействия на налоговые платежи организации, могут быть детализированы по различным признакам: по времени; количеству отслеживаемых направлений воздействия; количеству рассматриваемых вариантов; инструменту воздействия; использованию объективных и субъективных начал; степени легальности. Нам представляется адекватной классификация, разработанная Н.В. Бондарчук, в которой методы анализа, направленные на оптимизацию налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения, представлены тремя направлениями:

• методы ретроспективного анализа – позволяют выявить тенденцию увеличения или уменьшения суммы налоговых баз и величины уплачиваемых налогов, а также ее взаимосвязь с объемами хозяйственной деятельности и ее эффективностью;
  
• методы оперативного анализа – направлены на снижение степени неопределенности информации, используемой при принятии решений о налоговой оптимизации, и являются инструментом повышения ее экономической эффективности;
  
• методы перспективного анализа – используются для построения оптимальной учетной налоговой политики организации, позволяющей законными способами избегать роста налоговых платежей, опережающего темпы развития фирмы.
  

Исходя из практики налогового консультирования, при принятии наиболее обоснованных решений о налоговой оптимизации рассматриваются варианты воздействия на три направления: на налоговую базу; на способ налогообложения; на срок возникновения и уплаты налога. Чаще всего осуществляется воздействие на величину налоговой базы – такое воздействие можно рассматривать как тактическое. Глобальное изменение стратегии налогообложения происходит при изменении способа налогообложения посредством изменения организационно-правовой формы хозяйствования или механизмов осуществления операций. Изменение сроков возникновения налога предусматривает воздействие на сроки отражения реализации, или иных хозяйственных операций, в результате которых возникают базы налогообложения, или сроков уплаты налога – использование способов их переноса на будущее: отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита.

Деление используемых методов воздействия на сумму налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения, по признаку легальности (правомерности) на правомерные и неправомерные подразумевает оценку степени правомерности предполагаемого способа. Сам по себе метод анализа не может быть неправомерным, он лишь позволяет выявить способы неправомерного воздействия и определить степень влияния возможных негативных последствий. Данная классификация является инструментом осуществления выбора того или иного способа оптимизации на основе проведения всестороннего анализа последствий альтернативных вариантов и нахождение среди них оптимального.

Особо следует подчеркнуть, что используемые в процессе анализа методические приемы должны формироваться, исходя из конкретных задач, поставленных налоговому консультанту клиентом, и тех реальных возможностей, которые могут быть им использованы при разработке рекомендаций по оптимизации налоговых платежей. Для оценки воздействия на налоговые обязательства организации, возникающие в процессе налогообложения, могут быть использованы традиционные показатели экономического анализа в новой экономической интерпретации, известные показатели в нетрадиционных аспектах, новые, присущие данному виду анализа, показатели.

Примером новой экономической интерпретации традиционно используемых показателей может служить как определение деловой активности и оценка ее влияния на расчетно-платежную дисциплину организации-налогоплательщика, так и оценка финансовой устойчивости организации, которая позволяет проанализировать и, соответственно, оценить ее способность отвечать по своим обязательствам в перспективе. Это необходимо для принятия решений о налоговой оптимизации, поскольку становится понятна ее целесообразность; при этом также могут быть выявлены дополнительные проблемы в управлении имуществом и капиталом организации.

Ряд существующих финансовых показателей может быть использован в нетрадиционных аспектах. Например, управление основным капиталом организации с учетом практики налогообложения и налогового кредитования, или их взаимосвязь с уровнем налоговых издержек организации, или всесторонняя оценка принимаемого решения в области налоговой оптимизации с точки зрения влияния на финансовую устойчивость.

Предложения, которые выдвигаются в ходе разработки воздействия на налоговые обязательства организации, возникающие в процессе налогообложения, одновременно со снижением суммы налоговых издержек неизбежно затрагивают отражение намеченных мероприятий в регистрах не только собственно налогового, но и бухгалтерского учета. Поэтому принятое решение об изменении отражения хозяйственной операции в целях снижения сумм налогов может:

• позитивным образом отразиться на финансовом состоянии организации, а если имеет еще и низкую степень риска, то требует однозначного внедрения;
  
• негативным образом отразиться на финансовом состоянии (это касается вопросов привлечения краткосрочных кредитов, покупки основных средств и т.д., снижающих сумму определенных налогов, но ухудшающих структуру баланса) – решение о внедрении неоднозначно.
  

Безусловно, налоговая оптимизация, стратегической целью которой является снижение налоговой нагрузки, не может не отразиться на экономических показателях организации, так как уменьшение суммы уплачиваемых налогов само по себе одновременно повышает ее деловую активность и финансовую устойчивость, а в итоге положительно влияет на результаты финансово-хозяйственной деятельности.

Отметим, что не всегда проблемы оптимизации налоговых обязательств организации, возникающие в процессе налогообложения, могут быть решены на основе использования традиционных аналитических методик, ориентированных на использование данных регистров бухгалтерского финансового учета и бухгалтерской финансовой отчетности.

Поскольку при ведении бухгалтерского финансового учета и составлении финансовой отчетности существует определенная специфика, снижающая ее детализацию и возможности при исследовании динамики налоговых баз, ее применение в анализе ограниченно. Поэтому целесообразно использование иных показателей, базирующихся на сведениях регистров налогового учета, характеризующих тенденции динамики налоговых баз, на оптимизацию которых необходимо направить грамотное и своевременное управляющее воздействие в целях минимизации налоговых издержек. Например, решение вопроса о потребности в оборотном капитале необходимо принимать с учетом влияния потенциальных налоговых издержек.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что основным критерием оценки качества налогового консультирования и принятого с учетом рекомендаций консультанта управленческого решения в области налоговой оптимизации платежей субъектом бизнеса является финансовый результат от применения предложенных методов налогового планирования. При этом целесообразно определять результаты не за один календарный год или налоговый период. Желательно оценивать экономические последствия на перспективу – не менее чем за три года, – так как именно такой срок ответственности установлен Налоговым кодексом Российской Федерации за допущенные правонарушения в области налогового законодательства. Это позволит заранее предвидеть и предупредить возможные налоговые риски, обусловленные существующей системой санкций за неправомерные действия налогоплательщика.

Литература
1. Балабанов И.Т. Основы финансового менеджмента: Учебное пособие. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2002.
2. Богатая И.М., Королева Н.Ю., Кузнецова Л.Н. Как минимизировать ваши налоги. Сер. "50 способов". Ростов-на-Дону: Феникс, 2001.
3. Бондарчук Н.В. Финансовый менеджмент организации (методы гармонизации налогов, денежных потоков, цен). М.: Издательство "Экономика", 2003.
4. Крейнина М.Н. Анализ финансовой деятельности предприятия для совершенствования бизнеса. М: УМЦ при МНС России, 2002.
5. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999.